Как создать резерв по сомнительным долгам

Сомнительный долг

Задолженность, возникающая после отгрузки товара, не всегда оплачивается в срок. Если при этом она ничем не обеспечена, возникает угроза для поставщика потерять свои средства. Согласно п. 1 ст. 266 НК РФ это сомнительная задолженность, ведь выполняются сразу три непременных условия:

• появление задолженности, связанной с продажей продукции (товара, услуг, работ);
• нарушение партнерами графиков платежа;
• отсутствие обеспечения задолженности.

Напомним, что обеспечением могли бы стать залог, банковская гарантия или поручительство, но в данной ситуации их нет.

Объективные сведения о проблемах в бизнесе делового партнера также могут служить серьезным аргументом, позволяющим признать задолженность сомнительной.

В бухгалтерском учете задолженность определяется как сомнительная по схожим основаниям. Они есть в п. 70 Положения по ведению бухучета № 34н. Здесь к ней причисляют дебиторскую задолженность, у которой прошел срок погашения, либо известно, что она, скорее всего, не будет уплачена в сроки по договору и на нее нет гарантий.

Как рассчитать и учесть

Для начала отметим ключевые особенности бухгалтерского и налогового учета резервных средств:

1. Объем резервирования рассчитывают особо по тому или иному сомнительному долгу.
2. Рассчитывается объем в зависимости от финансового положения партнера, анализа существующей возможности полностью или частично вернуть долг.
3. Если резерв сформирован, а до конца следующего за данным годом отчетного года он полностью не использован, оставшиеся средства в итоговом годовом балансе добавляют к финансовым результатам.
4. При создании резерва в НУ он проходит как внереализационный расход настоящего отчетного (налогового) периода.
5. Объем средств, который можно учитывать, выявляется инвентаризацией всех долгов на отчетную дату.

В расчетах с должниками часто выявляются встречные обязательства (т.е. одновременно кредиторская и дебиторская задолженность). Сомнительная часть — это разница, превышающая долг фирмы перед партнером.

Рассчитывают (по правилам п. 4 статьи 266 НК РФ) резерв с учетом просроченных дней платежа:

• больше 90 дней на весь долг, 100%;
• 45 — 90 дней на 50% от долга;
• меньше 45 дней долг резервировать не нужно.

Если рассматривать итоги налогового периода, резерв может составить не выше 10% выручки от продаж за этот период.

Резерв может определяться по итогам отчетных периодов. Тогда сравниваются две величины: 10% выручки за прошедший налоговый период и 10% за текущий отчетный период. Резерв ограничивается самой крупной из этих сумм. Если средства зарезервированы, а партнер расплатился, ликвидировав долг, нужно исчислить разницу на предшествующую и на текущую отчетную дату. Она проходит по учетным данным как внереализационный доход.

Алгоритм и нюансы создания резерва, расчет его величины фиксируют в учетной политике, поскольку в общероссийских нормативах такой инструкции нет.

Некоторые бухгалтеры считают, что резерв в БУ можно создавать лишь по задолженностям покупателей и заказчиков. Однако резерв формируется по дебиторской задолженности каждого типа, отмеченной как сомнительная. Для удобства можно пользоваться таким же способом расчета как в НУ – по просроченным дням, в процентах от величины долга.

Напомним, что в составе «дебиторки» могут оказаться, кроме неуплаченных сумм от покупателей (заказчиков), долги поставщиков, подрядчиков, учредительные, подотчетные суммы, связанные с оплатой труда, прочие долги и даже долг по данному фирмой займу, начисленная выручка по договорам стройподряда (если длительность работы по ним больше одного года либо начало и конец относятся к различным отчетным годам).

По последним двум случаям есть разъяснения: прил. к Письму Минфина № 07-04-09/2355 от 22/01/16, прил. к Письму Минфина № 07-04-18/01 от 29/01/14, ПБУ 2/2008 (п. 17, 23).

Таким образом, в проводках, учитывающих резерв, могут появляться разнообразные счета, например: 62, 60, 71, 73, 76, 58 и др.

Резерв по сомнительным долгам имеет оценочный характер. Движения по нему (создание, увеличение, снижение) регулируются через фиксацию в учете расходов или доходов (ПБУ 21/2008 п. 4, ПБУ 10/99 п. 11).

Основные проводки такие:

• ДТ 91 «Прочие расходы» КТ 63 – начислен (формируется, наращивается) резерв по сомнительным долгам.
• Если на завершающую дату месяца долгов меньше, есть остаток средств, резерв уменьшают: ДТ 63 КТ 91 субсчет «Прочие доходы» – резерв по сомнительным долгам уменьшен.
• Если выявились долги, которые вернуть возможности нет (безнадежно), за счет резерва его можно погасить: ДТ 63 КТ 62 (76 др.) – ликвидирован безнадежный долг резервными средствами.

Бухгалтерская отчетность начисления резервов по сомнительным долгам не фиксирует. В ней подобные долги показываются уменьшенными на сумму резерва и в так учитываются в балансе.

На объем резерва уменьшится и нераспределенная прибыль фирмы. Резерв указывается в отчете о финансовых результатах в части прочих расходов.

Что еще нужно знать

Часто создание резерва на покрытие сомнительных долгов руководители и бухгалтеры считают не излишним. Между тем из п. 70 Положения по ведению бухучета № 34н прямо следует, что фирма такой резерв должна создавать. Малые предприятия, ведущие упрощенный бухучет, не исключение.

Отсутствие в законодательстве четкого порядка создания резерва означает, что фирма должна разработать алгоритм самостоятельно и отразить его в учетной политике. В то же время создавать резерв «на всякий случай» тоже не нужно. Решающую роль играет именно фактор неуверенности, отсутствия гарантий, что долг будет возвращен.

Если проблем с контрагентами у фирмы нет, резервировать средства излишне. Однозначно необходимо сформировать резерв на всю сумму долга, если партнер банкрот или имеет признаки банкротства. Он создается после инвентаризации, в том отчетном периоде, когда сомнительная задолженность обнаружена в БУ. Процедура фиксируется приказом руководителя с указанием сомнительного контрагента, причин создания и объема резерва.

Что касается налогового учета, создание резерва здесь обязанностью фирмы не является, а только ее правом. Об этом не раз высказывался Минфин, например, в письме от 16/05/11 № 03-03-06/1/295.

Если фирма на ОСНО и применяет метод начисления, созданный резерв следует приплюсовать в расходы.

Обратите внимание! В БУ периодичность отчислений в резерв связана со сроками подготовки бухгалтерской отчетности. В НУ резерв должен формироваться строго раз в квартал или месяц (ст. 266 НК РФ п. 3).