Объединение объектов ОС называют еще укрупнением. Чаще всего объединение проводят, если по причине изменения условий отдельные ОС могут работать только совместно. Рассмотрим, как отразить данную операцию с учетом требований ФСБУ 26/2020 и ФСБУ 6/2020.
Что происходит с ОС
При объединении обычно не происходит улучшения нового объекта, не увеличиваются выгоды от его будущего использования. Первоначальные объекты с БУ не списываются, поскольку продолжают работать. Движение целесообразно отразить в аналитическом учете.
В НУ первоначальные объекты основных средств выводят из массы амортизируемого имущества. Новый образовавшийся объект ОС фиксируют как амортизируемый. Движение имущественных объектов отражают стандартными документами:
- Приказ руководителя фирмы. В нем обязательно должны быть инвентарные номера и наименования первоначальных объектов ОС, указание, с какой целью их объединяют, срок, ответственные за укрупнение лица: главный бухгалтер, другие специалисты, в зависимости от вида ОС.
- Акт об объединении (укрупнении) ОС. Каждая организация разрабатывает и утверждает ЛНА свой бланк акта, удобный в использовании для имеющихся у нее ОС. Общие обязательные данные: наименование, инвентарный номер, первоначальная и балансовая стоимость, величина начисленной амортизации по каждому объединяемому объекту. Указывают, с какой целью или по какой причине их объединяют. Аналогично отражают данные по новому, образованному объединением объекту ОС. Акт должен быть утвержден руководством фирмы.
- Инвентарные карточки объединяемых ОС. Их нужно заполнить записями об объединении и сделать отметку о закрытии. На новое основное средство открывается новая инвентарная карточка – унифицированная или разработанная фирмой и утвержденная ЛНА.
Бухгалтерский учет
По первоначальным ОС рассчитывается амортизация в последнем периоде перед укрупнением. Как правило, амортизацию не начисляют с 1 числа следующего месяца. Далее нужно отразить затраты по объединению: госпошлину при регистрации, иные подобные суммы. Как уже говорилось, при объединении обычно улучшения ОС не происходит, поэтому такие суммы в первоначальную стоимость нового ОС не включаются.
Из ФСБУ 26/2020 (п. 6, п. 16-н) понятно, что это расходы текущего периода. Если одновременно имеет место объединение и улучшение, это капитальные вложения, которые включаются в первоначальную стоимость нового ОС (ФСБУ 26/2020 п. 6, п. 5-ж, ФСБУ 6/2020 п. 24).
В проводках используются счета 01, 02, 03, 83, аналитический уровень учета. Счет 83 «Добавочный капитал» задействован, если первоначальные ОС переоценивались, по ним есть дооценка.
Примеры проводок:
- Дт 01/новый объект Кт 01/исходный объект – перенос первоначальной стоимости на новый объект, если он не включен в инвестиционную недвижимость.
- Дт 03/новый объект Кт 03/исходный объект – перенос первоначальной стоимости на новый объект, если он не исключен из инвестиционной недвижимости.
- Дт 02/исходный объект Кт 02/новый объект – перенос амортизации на новый объект ОС. Так же переносится и обесценивание (если есть).
- Дт 83/исходный объект ОС Кт 83/новый объект – перенос дооценки.
- Дт 03(01)/новый объект Кт 01(03)/исходный объект – когда исходные объекты меняют свое назначение по итогам объединения (включаются в инвестиционную недвижимость, исключаются). Такие проводки между счетами используют и для другого имущества, не только недвижимости.
На заметку! Инвестиционная недвижимость предназначена для предоставления за плату во временное пользование, получения дохода от прироста ее стоимости (ФСБУ 6/2020 р. 1).
Начисление амортизации по новому ОС начинают с 1 числа следующего месяца, после объединения, или с даты образования. Предварительно для него устанавливают СПИ, способ начисления амортизации. Необходимо обратить внимание и на ликвидационную стоимость, определить ее и зафиксировать (ФСБУ 6/2020 п. 30).
Налоговый учет
В письме Минфина № 03-03-06/2/85549 от 22/10/2021 высказывается мнение: если образуется в результате объединения объектов новое ОС, первоначальная стоимость по нему рассчитывается по остаточной стоимости каждого исходного объекта. Норма амортизации определяется общим порядком. Таким образом, амортизацию по «старым» ОС не нужно начислять с 1 числа следующего после объединения месяца.
При нелинейном способе начисления сумму по амортизационной группе уменьшают на остаточную стоимость выбывших ОС, которые будут объединены.
Для определения первоначальной стоимости вновь образованного ОС суммируют остаточную стоимость первоначальных ОС и его норму амортизации (как указано в ст. 259.1-2 НК РФ). Начислять амортизацию по новому ОС нужно с 1 числа следующего после укрупнения месяца.
При нелинейном методе увеличивают суммарный баланс по амортизационной группе, в которую внесли новый объект ОС (добавляют его первоначальную стоимость, как указано в ст. 259.2-3 НК РФ). Другие, дополнительные затраты, связанные с объединением ОС, например услуги оценки и другие подобные им в расчетах по налогу на прибыль, будут прочими расходами, связанными с производством и реализацией.
Упрощение учета ОС
Рассмотрим теперь укрупнение ОС с точки зрения упрощения учета. ФСБУ 6/2020 дает возможность не учитывать малоценные объекты через нормы стандарта, сразу списывать их стоимость в расходы. Здесь есть ограничение, когда фирма имеет много однородных ОС с небольшой стоимостью по каждому объекту. В целом информация о них представляет собой существенную величину, и значит, применять ФСБУ обязательно.
Рекомендация Р-125/2021-КпР «Групповая единица учета основных средств» от 19/03/2021 Бухгалтерского методологического центра выпущена с целью устранить это противоречие. Эксперты предлагают для упрощения учета ОС из малоценных объектов создавать группы по тем или иным критериям. Они будут отдельными единицами учета. От суммы балансовой стоимости объектов в группе начисляется амортизация по единой норме (в процентах).
В отдельных случаях безнадежных поломок, аварий объекты могут из группы выбывать раньше окончания срока полезного использования. Тогда делают расчет первоначальной стоимости и суммы амортизации, списывают их.
В Рекомендации БМЦ подробно рассматривается 2 варианта таких упрощающих учет группировок:
- простая групповая единица учета, когда фирмой используются одинаковые недорогие ОС в большом количестве;
- сложносоставная групповая единица учета, когда речь идет о большом числе однородного оборудования в нескольких модификациях с разными сроками службы.
В действующих версиях бухгалтерских учетных программ (например, «1С») возможность ведения упрощенного учета однородных ОС, как правило, есть.