Аграрный бизнес является одной из самых насущных и необходимых сфер предпринимательства для любого государства. Как и в любом бизнесе, в сельскохозяйственном деле существуют используемые в работе активы, которые нужно правильно учитывать и показывать в отчетности.
Поговорим о биологических активах: какие объекты к ним относятся, какие существуют нюансы их налогового и бухгалтерского учета, как смотрят на это МСФО.
Какие существуют проблемы развития учета и оценки биологических и земельных активов в сельском хозяйстве?
Что такое биологические активы
В отечественной учетной политике этот термин не применялся, но зато он активно употребляется в международных финансовых стандартах. Их гармонизация крайне важна в свете современных глобализационных процессов.
Международный стандарт IAS 41 «Сельское хозяйство» определяет Biological assets очень просто: живущие растения и животные. Однако не любое растение и животное можно признать бизнес-активом, очевидно, необходимы уточнения.
Как ведется учет деятельности сельскохозяйственных снабженческих кооперативов?
Биологические активы – это живые существа (животные, птицы и др.) и растения, являющиеся объектом получения выгоды в сельскохозяйственном бизнесе.
ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Финансовый учет биологических активов осуществляется исключительно по международному стандарту МСФО, а именно IAS 41.
Понятие биотрансформации
Если для обычных материальных активов характерен износ и, как следствие, амортизация, живые фонды подвержены биотрансформации – изменению показателей качества и количества.
Как ведется учет животных на выращивании и откорме?
Какие процессы происходят с биоактивом в ходе биотрансформации:
- рост – количество актива увеличивается либо происходит улучшение качества;
- дегенерация – обратный процесс, вырождение по количеству или по качеству;
- воспроизводство – появление новых биофондов;
- производство – актив превращается в сельскохозяйственную продукцию.
ВАЖНАЯ ИНФОРМАЦИЯ! В тот момент, когда актив перестает быть живущим и переходит в сельхозпродукцию (мясо, молоко, шерсть, древесина, плоды, зерно, мед и пр.), он уже не учитывается в отчетности как биологический актив, признаваясь другой группой фондов.
Сама аграрная деятельность, с точки зрения МСФО, представляет собой управление процессами биотрансформации для достижения одной или нескольких из следующих целей:
- непосредственная реализация;
- получение посредством актива сельхозпродукции;
- возобновление или увеличение биоактивов.
Когда живое признается активом
Живые растения и животные отличаются от предметов, которые составляют небиологические активы, по многим показателям. Мы рассматриваем те признаки, по которым они различаются именно как активы, то есть способы законодательно разрешенного извлечения прибыли. Прибыль от использования биологического актива может быть получена в результате:
- процесса биотрансформации (разведение, выращивание);
- эксплуатации (рабочий скот, доение, несушки и т.п.).
ВНИМАНИЕ! Оба вида получения прибыли от биоактива чаще всего пересекаются: например, рабочий скот также нуждается в возобновлении поголовья.
Компания должна признавать актив биологическим и показывать его в отчетности, если:
- контроль организации над активом достигнут в результате ее прошлых действий или событий;
- данный актив с определенной вероятностью может принести экономическую выгоду;
- возможно более или менее достоверно определить справедливую стоимость актива.
Оценка биоактивов
Напрямую связана с отслеживанием результатов биотрансформации.
Оценка биоактива – фиксирование изменений в его различных показателях:
- по количеству (поголовье, площадь, приплод, вес, длина и пр.);
- по качеству (прочность волокна, содержание жира и т.п.).
Производится в момент первичного признания и далее по отчетным периодам.
При первом признании и оприходовании и дальнейшим учетам биологический актив оценивается по справедливой стоимости на дату оценки, из которой вычитаются предполагаемые расходы на реализацию (п. 12 МСФО 41). Справедливая оценка – это то количество денег, которое согласились бы заплатить за данный актив хорошо осведомленные независимые стороны. Расходы на сбыт предполагают различные пошлины, биржевые сборы, налоги, связанные с передачей собственности, комиссионные, если использовались услуги дилеров и брокеров.
ВНИМАНИЕ! Транспортные расходы, по МСФО 41, не относятся к сбытовым.
Как справедливо оценить биологический актив
Для справедливого оценивания биоактивы делят на группы по различным показателям, например, оценивают поголовье скота одного возраста, породы и т.п. Тут существует объективная трудность, связанная с актуальностью оценивания лишь на момент оценки. Вследствие биотрансформации и других факторов стоимость актива может существенно меняться. Вот какими способами разрешается этот момент в современной практике:
- Позиция активного рынка. Если оцениваемым биофондом торгуют на рынке, где его предполагается реализовывать, то справедливой стоимостью будет котировочная цена на этот актив.
- Последняя сделка. Если активного рынка нет, справедливой признается цена последней сделки на любом рынке, если с тех пор до конца отчетного периода не произошло существенных рыночных потрясений.
- Корректировка цен на аналоги. Рассматриваются цены на аналогичные активы и корректируются в зависимости от степени отличия от оцениваемого.
- Показатели отрасли. Средняя цена по соответствующему сектору.
- Дисконтированная стоимость. Справедливой стоимостью биоактива считается ожидаемое количество денежных потоков с учетом дисконтирующего коэффициента. Не принимаются в расчет факторы биотрансформации актива.
- Себестоимость. В некоторых случаях она практически тождественна справедливой оценке, например, если после вложения средств биотрансформация не успевает произойти (например, поле засеяно как раз перед датой учета) либо она еще не окажет влияния на цену (например, годовалые саженцы, которые рассчитаны на плодоношение в возрасте 5 лет).
Выверка справедливой стоимости
Компания должна выбирать тот метод оценки биоактива, который гарантирует большую достоверность, и необходимо применять его вплоть до выбытия активов. Так как любой метод оценивания предусматривает погрешность, в балансе нужно производить выверку: сравнивать показатели начала и конца отчетного периода. При этом учитывается:
- доход или затраты либо потери по отношению к справедливой стоимости;
- повышение стоимости вследствие приобретения активов;
- ее снижение вследствие сбыта активов;
- уменьшение балансовой стоимости из-за сбора урожая, стрижки и т.п. (то есть временного отделения экономически полезной части биоактива);
- доходы от объединений бизнеса;
- курсовые скачки котировок и т.п.
Что должно быть в отчетности по биологическим активам
В бухгалтерской и финансовой отчетности должна быть раскрыта следующая информация о биоактивах:
- величина прибыли или убытка по данному отчетному периоду;
- характеристика групп биоактивов;
- по каждой группе дать количественные и другие расчетные показатели, исходя из особенностей деятельности;
- стоимость активов на балансе с определенными ограничениями или находящихся в залоге;
- особенности финансовых рисков;
- данные выверки.
Отражение биологических активов на балансе
Приобретаемые со стороны биологические активы первично оцениваются и приходуются на счете ПБУ 7 «Основные средства» или 9 «Запасы» (если покупается молодняк, который не будет использован в текущем периоде). По МСФО (IAS 41) таких указаний по оценке нет: по международным стандартам биологические активы оцениваются только в управлении их биотрансформацией, их приобретение не является предметом рассмотрения данного стандарта. В этом главное отличие отечественного подхода к бухучету биологических активов и международных положений на этот счет. Последние декларируют как единственный способ отражения справедливой стоимости за вычетом сбытовых расходов.