Компания купила оборудование за 12 млн рублей, но через несколько лет рынок изменился, а линия стала приносить меньше денег. В учете объект все еще стоит дорого. Проверить, не завышена ли эта сумма, помогает «тест на обесценение».
Тест на обесценение относится к бухгалтерской оценке актива. Он показывает, можно ли возместить балансовую стоимость за счет использования или продажи объекта.
Сегодня разберем, когда нужна такая проверка, какие суммы сравнивают и что делать при обесценении.
О понятии
Итак, тест на обесценение — это проверка, которая помогает выяснить, не стала ли балансовая стоимость актива выше суммы, которую компания способна получить от его использования или продажи. Если превышение есть, возникает убыток от обесценения.
Обращаясь к первоисточнику, сами ФСБУ используют формулировку «проверка на обесценение». Пункт 38 ФСБУ 6/2020 устанавливает ее для основных средств, пункт 17 ФСБУ 26/2020 — для капитальных вложений, а пункт 43 ФСБУ 14/2022 — для нематериальных активов. Порядок определяет МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов».
Проще говоря, бухгалтер проверяет, не стоит ли актив в учете дороже суммы, которую компания способна возместить.
Пример ситуации
Допустим, станок числится по балансовой стоимости 5 млн рублей. Компания оценила, что от использования или продажи сможет возместить максимум 3,8 млн. В таком случае убыток от обесценения составит 1,2 млн рублей.
Для каких активов проводят тест
В учете коммерческих организаций проверка касается основных средств, капитальных вложений и нематериальных активов. Однако IAS 36 применяют не ко всему имуществу: для запасов и многих финансовых активов действуют другие правила.
Кстати, инвестиционная недвижимость, которую по ФСБУ 6/2020 оценивают по переоцененной стоимости, не подлежит обесценению. Подробнее мы рассказывали в статье про инвестиционную недвижимость.
Поэтому перед расчетом определяют стандарт для конкретного актива.
Когда нужна проверка
МСФО (IAS) 36 разделяет поиск признаков и расчет. На конец каждого отчетного периода организация оценивает, есть ли признаки возможного обесценения. Если они появились, нужно определить возмещаемую сумму.
А вот отдельные объекты тестируют ежегодно независимо от признаков. В частности, IAS 36 называет НМА с неопределенным сроком использования, НМА, еще не готовые к использованию, и гудвил, возникший при объединении бизнеса.
Какие события могут стать сигналом:
- падение стоимости — рыночная цена актива снизилась заметно сильнее ожидаемого;
- изменение условий — ухудшилась рыночная, экономическая, техническая или правовая среда;
- рост ставок — рыночные ставки способны существенно повлиять на ставку дисконтирования;
- повреждение или устаревание — актив физически пострадал либо стал морально устаревшим;
- ухудшение результатов — внутренние данные показывают меньшую эффективность или денежный поток, чем ожидалось.
Однако сам признак еще не равен убытку. Сначала он дает основание перейти к расчету.
Отсутствие поломки не означает, что обесценения нет. Например, исправная линия может потерять ценность после падения спроса или появления новой технологии.
Как проводят тест на обесценение
После выявления признаков компания сопоставляет балансовую и возмещаемую суммы. Действуют так:
- Сначала определите актив или группу активов для проверки.
- Затем найдите балансовую стоимость на отчетную дату.
- Оцените справедливую стоимость за вычетом затрат на выбытие.
- Рассчитайте ценность использования, если это требуется.
- Выберите большую из двух оценок и получите возмещаемую сумму.
- Сравните ее с балансовой стоимостью и определите убыток.
Итак, убыток от обесценения = балансовая стоимость − возмещаемая сумма. Если вторая сумма не ниже первой, убытка нет.
Кроме того, IAS 36 не требует во всех случаях рассчитывать обе составляющие возмещаемой суммы. Если одна из них уже выше балансовой стоимости, актив не обесценен.
Что такое возмещаемая сумма
Возмещаемая сумма — это большая из двух величин. Среднее значение здесь не используют.
| Показатель | Что означает |
|---|---|
| Справедливая стоимость за вычетом затрат на выбытие | Сумма возможной продажи на рыночных условиях за минусом прямых затрат на выбытие |
| Ценность использования | Приведенная стоимость будущих денежных потоков от использования актива и его выбытия в конце срока |
Например, после вычета затрат актив можно продать за 7 млн рублей, а ценность использования равна 8,5 млн. Значит, возмещаемая сумма — 8,5 млн рублей.
Подробнее первую величину мы разбирали в материале о справедливой стоимости. А расчет ценности использования связан с дисконтированием денежных потоков.
Что делать, если актив сам не приносит деньги
Отдельный станок может работать как часть цеха и не создавать самостоятельного денежного притока. Тогда IAS 36 требует оценивать единицу, генерирующую денежные средства (ЕГДС), — наименьшую группу активов, которая создает денежные притоки, в значительной степени независимые от других активов или групп.
Пример с группой активов
Представим линию из трех станков. По отдельности они не выпускают готовый товар, а деньги приносит вся линия. Поэтому для теста компания оценивает соответствующую ЕГДС.
Кстати, для теста гудвил распределяют по ЕГДС или их группам, которые должны получить выгоды от объединения бизнеса. Подробнее мы рассказывали о гудвилле.
Пример расчета
Допустим, балансовая стоимость производственной линии составляет 12 млн рублей. После появления признаков обесценения компания оценила возможную продажу за вычетом затрат в 9,4 млн рублей. Ценность использования получилась выше — 10,2 млн.
Расчет обесценения
Сначала определяем возмещаемую сумму: max(9,4 млн, 10,2 млн) = 10,2 млн рублей.
Затем считаем убыток: 12 млн − 10,2 млн = 1,8 млн рублей.
В результате стоимость уменьшают до 10,2 млн рублей. Если бы хотя бы одна из двух оценок оказалась выше 12 млн, убытка не было бы.
Что происходит после обесценения
Если возмещаемая сумма ниже балансовой, IAS 36 требует уменьшить стоимость до возмещаемой. Для непереоцененного актива убыток признают в составе прибыли или убытка периода.
Однако для ранее переоцененного объекта действует специальный порядок. Кроме того, после убытка компания пересчитывает будущую амортизацию исходя из новой балансовой стоимости, ликвидационной стоимости и оставшегося срока.
Обесценение не означает, что объект нужно списать или прекратить использовать. Актив может продолжать работать, но его сумма в отчетности уже не должна превышать возмещаемую.
Условия могут улучшиться. Если признаки показывают, что прежний убыток уменьшился, организация заново оценивает возмещаемую сумму. При наличии оснований убыток можно восстановить. Однако стоимость нельзя поднять выше суммы, которая сложилась бы без прежнего обесценения с учетом амортизации. А вот убыток по гудвилу IAS 36 впоследствии не восстанавливает.
Чем тест отличается от амортизации и переоценки
Эти процедуры влияют на стоимость актива, но решают разные задачи.
| Процедура | Для чего нужна |
|---|---|
| Амортизация | Распределяет амортизируемую стоимость по сроку использования |
| Тест на обесценение | Проверяет, не превышает ли балансовая стоимость возмещаемую сумму |
| Переоценка | Меняет учетную стоимость по правилам выбранной модели оценки |
Например, почти новый станок может потерять экономическую ценность из-за новой технологии. И наоборот, обычное начисление амортизации еще не говорит о наличии убытка от обесценения.
Кто может отказаться от проверки
Если организация вправе применять упрощенные способы бухгалтерского учета, она может не проверять на обесценение основные средства, капитальные вложения и нематериальные активы.
В частности, это допускают пункт 3 ФСБУ 6/2020, подпункт «а» пункта 4 ФСБУ 26/2020 и пункт 3 ФСБУ 14/2022. Поэтому нужно проверить право на упрощенный учет и решение самой организации.
Эта статья относится к бухгалтерскому учету коммерческих организаций. Организации бюджетной сферы применяют собственный федеральный стандарт «Обесценение активов», поэтому для них действует отдельный порядок.
В итоге тест показывает, не завышена ли учетная стоимость актива. Если признаки есть, компания рассчитывает возмещаемую сумму и уже по результату признает либо не признает убыток.